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目前,中國的企業(yè)每一個(gè)年度繳納的稅款和承擔(dān)的納稅義務(wù),在現(xiàn)行的會(huì)計(jì)報(bào)告中都沒有給予表達(dá)和披露。不是企業(yè)不想知道自己的納稅狀況,也不是政府不需要企業(yè)的這項(xiàng)信息,而是現(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度沒有此項(xiàng)信息披露的設(shè)計(jì)要求。本文試圖通過闡述納稅信息披露的必要性,探尋我國會(huì)計(jì)制度在納稅信息披露上的缺陷,分析造成這個(gè)缺陷的原因,對(duì)如何在我國會(huì)計(jì)制度中完善企業(yè)納稅信息披露的具體內(nèi)容,作一探討。

一、企業(yè)納稅信息披露的需求

中國政府每年征收的稅款總額,國家稅務(wù)主管機(jī)關(guān)均給予公布。但中國每一個(gè)獨(dú)立的企業(yè)每年繳納和承擔(dān)的稅款占其收入的比率,卻沒有一個(gè)企業(yè)能夠準(zhǔn)確完整地給予披露。

《公司法》規(guī)定,企業(yè)必須披露的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)按照國家法律、法規(guī)和財(cái)政部門的規(guī)定編制。而財(cái)政部發(fā)布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》,其中規(guī)定的財(cái)務(wù)報(bào)告主要由資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、所有者權(quán)益變動(dòng)表、現(xiàn)金流量表級(jí)附注組成。在這些報(bào)表中,資產(chǎn)負(fù)債表中有“應(yīng)付稅金”項(xiàng)目,利潤表中有“所得稅費(fèi)用”項(xiàng)目,現(xiàn)金流量表中有“稅費(fèi)返還”和“支付的稅費(fèi)”項(xiàng)目。

但在筆者看來,這3張報(bào)表的4個(gè)項(xiàng)目,無法用權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則,反映和披露企業(yè)的整體稅收負(fù)擔(dān)。比如,“應(yīng)付稅金”披露的只是應(yīng)付未付各項(xiàng)稅款期末余額,全年應(yīng)繳或已繳的稅款總額無法披露?！八枚愘M(fèi)用”無法披露會(huì)計(jì)和稅法之間的絕對(duì)性差異。“稅費(fèi)返還”和“支付的稅費(fèi)”無法區(qū)分稅款所屬年度,也無法區(qū)分代收代繳增值稅稅款和企業(yè)自行承擔(dān)稅費(fèi)。換一個(gè)角度說,作為一個(gè)具體的納稅人企業(yè),它的整體稅負(fù)和繳納的稅款具體數(shù)據(jù)是多少?稅收負(fù)擔(dān)對(duì)這個(gè)企業(yè)正常經(jīng)營的影響,或者說稅款對(duì)它的資產(chǎn)負(fù)債的影響是什么?按照現(xiàn)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定所編制的企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告,無法給予披露。

眾所周知,國家在制定稅收制度時(shí),也就是說國家在確定企業(yè)納稅負(fù)擔(dān)的時(shí)候,必須要考慮企業(yè)的承受能力。如果稅收負(fù)擔(dān)過重,將直接影響企業(yè)的生存發(fā)展能力。國家要想了解企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān),就必須從企業(yè)披露的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中采集稅收負(fù)擔(dān)的相關(guān)數(shù)據(jù),作為決策的依據(jù)。

此外,企業(yè)的投資者和經(jīng)營者可以通過分析企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的輕重,來判斷國家的產(chǎn)業(yè)政策,從而決定未來的經(jīng)營投資方向。而國家的征稅機(jī)關(guān)也可以通過分析企業(yè)披露的納稅信息,確定檢查方向提高征管效率。

進(jìn)一步來看,國家通過搜集整理企業(yè)的納稅信息,可以知道企業(yè)承擔(dān)的稅收負(fù)擔(dān)是否恰當(dāng),是否威脅企業(yè)的生存和發(fā)展,從而通過在立法環(huán)節(jié)公布新的法規(guī)減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān);國家稅收主管部門的基層執(zhí)法機(jī)關(guān)通過搜集企業(yè)的納稅信息,可以類比同類企業(yè)以發(fā)現(xiàn)納稅異常企業(yè),以提高稅收征管效率;企業(yè)通過分析企業(yè)納稅信息,可以了解企業(yè)實(shí)際經(jīng)營狀況,也可以通過對(duì)比同類企業(yè)的納稅信息,發(fā)現(xiàn)差異,從而提高準(zhǔn)確履行納稅義務(wù)的能力。

綜上所述,無論國家在稅收立法環(huán)節(jié)、執(zhí)法環(huán)節(jié),還是作為納稅人的企業(yè)經(jīng)營者、投資人、債權(quán)人等,都對(duì)企業(yè)納稅信息有著非常迫切的需求。

二、現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告未能完整披露納稅信息的原因

以筆者之見,我國現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度是在西方會(huì)計(jì)制度基礎(chǔ)上結(jié)合中國特色的產(chǎn)物。但在納稅信息披露的問題上,補(bǔ)充完善得還不夠。具體原因有如下一些。

(一)西方國家的財(cái)稅體制與我國的財(cái)稅體制有本質(zhì)的不同

西方國家的企業(yè)不是國家稅收的主要繳納者,自然人才是國家財(cái)政稅收收入的主要繳納者。也就是說,在西方國家,自然人的個(gè)人所得稅和其他稅是國家財(cái)政收入的主要來源,企業(yè)所得稅只是國家財(cái)政收入的主要補(bǔ)充。對(duì)于西方國家的企業(yè)來說,由于涉及的稅種和負(fù)擔(dān)很輕,其會(huì)計(jì)制度也就沒有必要把企業(yè)的納稅信息作為一個(gè)重要財(cái)務(wù)信息給予關(guān)注和披露。

我國則不同。在我國的財(cái)稅體制下,企業(yè)是國家財(cái)政稅收的主要繳納者。我國目前實(shí)行的是以流轉(zhuǎn)稅為主體的稅制,企業(yè)是國家稅收主要來源,個(gè)人所得稅只是國家稅收的很次要的補(bǔ)充。這樣,企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)相比西方國家的企業(yè)來說,就要重很多。不僅表現(xiàn)在稅種比西方國家企業(yè)多,交納的稅款也要比西方企業(yè)多。因此,對(duì)我國企業(yè)來說,由于繳納和承擔(dān)的稅收比較多,企業(yè)完整準(zhǔn)確地披露納稅信息就成為我國社會(huì)各個(gè)方面對(duì)中國會(huì)計(jì)制度的一個(gè)迫切要求。

(二)會(huì)計(jì)信息的服務(wù)對(duì)象不同

現(xiàn)行西方國家的會(huì)計(jì)信息主要的服務(wù)對(duì)象是多元化的非政府投資者和債權(quán)人。政府對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的需求不是很大。也就是說,企業(yè)的投資者和債權(quán)人需要認(rèn)真分析企業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息。所以,西方國家的會(huì)計(jì)信息也就是主要為了滿足投資者和債權(quán)人對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)信息的需求設(shè)計(jì)的。具體說,投資人和債權(quán)人對(duì)企業(yè)關(guān)注的重點(diǎn)是資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、成本、利潤等要素。

而在我國的經(jīng)濟(jì)社會(huì)中，國有和國有控股企業(yè)是主要的活動(dòng)主體。我國的會(huì)計(jì)制度主要的服務(wù)對(duì)象應(yīng)該說是政府國有資產(chǎn)管理部門。因此,我國的財(cái)務(wù)報(bào)告中披露的會(huì)計(jì)信息,不但要滿足作為投資者的國家主管機(jī)關(guān)的要求,同時(shí)也應(yīng)當(dāng)滿足作為政府財(cái)政部門了解企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)是否恰當(dāng)?shù)男枰?。后者的缺?就是我國目前財(cái)務(wù)報(bào)告的主要不足。也就是說,我國的企業(yè)作為國家稅收的主要繳納和承擔(dān)者,每年交納的稅款占其收入的比重是多少、是否影響到它的正常經(jīng)營,我國的企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告均沒有給予應(yīng)有的充分的完整披露。

三、完善企業(yè)納稅信息披露的一些思索

我國企業(yè)需要履行的納稅義務(wù)和繳納稅款的稅種很多,每一個(gè)稅種的納稅義務(wù),都應(yīng)該從確認(rèn)、計(jì)量和披露等方面制定相應(yīng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。比如,價(jià)外稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、價(jià)內(nèi)稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,其他稅準(zhǔn)則等等。同時(shí),財(cái)務(wù)報(bào)告中也有必要增加一個(gè)“企業(yè)納稅狀況表”。通過這個(gè)表來披露企業(yè)整體稅收負(fù)擔(dān)的狀況、企業(yè)納稅或享受稅收優(yōu)惠狀況。

當(dāng)然,制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是一個(gè)非常復(fù)雜的工程,需要復(fù)雜的論證過程。但我國目前的財(cái)務(wù)報(bào)告確實(shí)沒有完整反映和披露企業(yè)繳納稅款承擔(dān)納稅義務(wù)的狀況。這是一個(gè)現(xiàn)實(shí),也是我國會(huì)計(jì)制度設(shè)計(jì)的一個(gè)缺陷。以筆者之淺見,這個(gè)缺陷不應(yīng)該討論需不需要修補(bǔ)完善。需要盡快討論的是,如何能夠盡快完善企業(yè)納稅信息確認(rèn)、計(jì)量和披露的相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和制度。