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消費(fèi)型增值稅比生產(chǎn)型增值稅有明顯的優(yōu)勢(shì)，但在增值稅轉(zhuǎn)型過程中會(huì)遇到諸如財(cái)政壓力大、固定資產(chǎn)存量不易處理、發(fā)票管理難度大及刺激外延式再生產(chǎn)等問題，為此要積極采取漸進(jìn)式轉(zhuǎn)型、擴(kuò)大稅基、重新認(rèn)定納稅人、統(tǒng)一發(fā)票管理等措施，促進(jìn)增值稅的順利轉(zhuǎn)型。

關(guān)鍵詞：生產(chǎn)型增值稅；消費(fèi)型增值稅；轉(zhuǎn)型

我國于1994年1月1日起全面實(shí)行的生產(chǎn)型增值稅，已隨著我國經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，企業(yè)資本、技術(shù)有機(jī)構(gòu)成不斷提高，以及“入世”帶來的外部壓力，弊端日顯。從發(fā)達(dá)國家的經(jīng)驗(yàn)看，消費(fèi)型增值稅比生產(chǎn)型增值稅具有明顯的優(yōu)越性，且在我國實(shí)行消費(fèi)型增值稅的條件已基本成熟，因此，分析探討由生產(chǎn)型增值稅向消費(fèi)型增值稅的轉(zhuǎn)型，具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。

一、生產(chǎn)型增值稅存在的制度缺陷對(duì)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的負(fù)面影響

生產(chǎn)型增值稅沒有從制度上較好地解決傳統(tǒng)流轉(zhuǎn)稅的重復(fù)征收問題。由于征稅范圍狹窄，直接導(dǎo)致增值稅銷售貨物與營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)抵扣鏈條中斷，即削弱了增值稅環(huán)環(huán)相扣的制約機(jī)制和作用，又增加了稅收征管的難度，從整體上給國民經(jīng)濟(jì)造成一定負(fù)面影響。

（一）抑制了高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展和技術(shù)創(chuàng)新

加入WTO后，企業(yè)間的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)已演化為資本實(shí)力競(jìng)爭(zhēng)、高新技術(shù)實(shí)力競(jìng)爭(zhēng)，提高企業(yè)技術(shù)含量已成為企業(yè)發(fā)展的關(guān)鍵所在，而生產(chǎn)型增值稅恰恰阻礙了這一發(fā)展進(jìn)程。高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)一般需要較多的機(jī)器設(shè)備等固定資產(chǎn)投入，而生產(chǎn)型增值稅要求企業(yè)購進(jìn)固定資產(chǎn)時(shí)支付的增值稅不得扣除，相當(dāng)于企業(yè)多付了一筆投資費(fèi)用，既降低了企業(yè)的投資熱情，也制約了企業(yè)的設(shè)備更新和技術(shù)創(chuàng)新能力。

（二）影響了產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整

由于我國資金短缺，造成能源交通等資本密集型基礎(chǔ)性行業(yè)投入不足，成為影響我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的“瓶頸”，而這些產(chǎn)業(yè)的資本構(gòu)成中，固定資產(chǎn)所占比重較大。實(shí)行生產(chǎn)型增值稅對(duì)于這些資本有機(jī)構(gòu)成高的行業(yè)要承受較高的稅負(fù)，既有失稅收公平原則，又加重了資本密集型產(chǎn)業(yè)的“瓶頸”效應(yīng)，其結(jié)果將影響產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整。

（三）制約了對(duì)外貿(mào)易的發(fā)展

由于和我國進(jìn)行貿(mào)易往來的大多數(shù)國家都實(shí)行消費(fèi)型增值稅，各國的出口產(chǎn)品都已徹底退回在國內(nèi)所繳納的增值稅。而我國所實(shí)行的生產(chǎn)型增值稅，固定資產(chǎn)所含稅項(xiàng)包含在商品中，因而在出口環(huán)節(jié)，即使實(shí)行零稅率，也不能做到徹底退稅，從而提高了出口產(chǎn)品價(jià)格，降低了我國出口產(chǎn)品在國際市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)力。而在進(jìn)口環(huán)節(jié)，國外進(jìn)口產(chǎn)品由于出口國實(shí)行完全退稅，而我國產(chǎn)品包含對(duì)固定資產(chǎn)的重復(fù)計(jì)稅，造成國內(nèi)產(chǎn)品稅負(fù)高于進(jìn)口產(chǎn)品，削弱了國內(nèi)企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。

（四）進(jìn)一步加大東西部地區(qū)之間的差距

由于東部地區(qū)輕工業(yè)比較發(fā)達(dá)，這些行業(yè)的固定資產(chǎn)所占比重較小，而西部地區(qū)以資源型產(chǎn)業(yè)居多，固定資產(chǎn)所占比重相對(duì)較大，道路交通設(shè)施不太完善，這類企業(yè)的資本投入又較大，因而，實(shí)行生產(chǎn)型增值稅不僅對(duì)西部大開發(fā)極為不利，而且會(huì)進(jìn)一步加大東西部地區(qū)之間的差距。

二、生產(chǎn)型增值稅向消費(fèi)型增值稅轉(zhuǎn)型的現(xiàn)實(shí)意義

（一）有利于加速設(shè)備更新，推動(dòng)技術(shù)進(jìn)步

實(shí)行消費(fèi)型增值稅，企業(yè)在計(jì)稅時(shí)，可以將購置固定資產(chǎn)和其他材料時(shí)向銷售商所支付的增值稅款（進(jìn)項(xiàng)稅額）一次性全部扣除。它的使用可以徹底消除階梯或流轉(zhuǎn)稅重復(fù)征收的各種弊端，可以將增值稅對(duì)投資的不利影響減少到最低限度，有利于加速設(shè)備更新，推動(dòng)技術(shù)進(jìn)步。

（二）能更好地創(chuàng)造均衡稅負(fù)的環(huán)境

對(duì)固定資產(chǎn)投資大、物化勞動(dòng)消耗大的資金密集型高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)，可以將購置固定資產(chǎn)時(shí)所支付的增值稅與購進(jìn)原材料一樣進(jìn)行一次性全部抵扣，能創(chuàng)造均衡的稅負(fù)環(huán)境，有利于企業(yè)的公平競(jìng)爭(zhēng)。

（三）能有效降低交易成本，提高征管效率

消費(fèi)型增值稅采用統(tǒng)一的購進(jìn)扣稅法，外購項(xiàng)目所包含的稅金，可以一次性全部扣除，有利于對(duì)發(fā)票進(jìn)行管理，簡(jiǎn)化了計(jì)稅核算的程序，避免了生產(chǎn)型增值稅計(jì)稅核算時(shí)，區(qū)分允許抵扣和不允許抵扣項(xiàng)的繁重工作量，同時(shí)大大減少稅務(wù)機(jī)關(guān)的檢查和監(jiān)督工作，降低了征納成本，提高了納稅效率和征管效率。

（四）有利于促進(jìn)我國對(duì)外貿(mào)易的發(fā)展

實(shí)行消費(fèi)型增值稅則可以對(duì)出口產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)全額退稅，保證了出口產(chǎn)品以不含稅的價(jià)格進(jìn)入國際市場(chǎng)，提高了國際市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。對(duì)國內(nèi)產(chǎn)品擴(kuò)大扣除范圍，減小了計(jì)稅依據(jù)的總額，降低了稅負(fù)，能夠有效緩解與進(jìn)口產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)壓力。

（五）更加符合國際慣例

從國際上的增值稅實(shí)踐來看，實(shí)行增值稅的國家普遍都選擇消費(fèi)型增值稅。歐共體全面實(shí)行消費(fèi)型增值稅，發(fā)展中國家也大部分采用消費(fèi)型增值稅，生產(chǎn)型增值稅只是個(gè)別國家采用。因此實(shí)行消費(fèi)型增值稅對(duì)順利與國際接軌，減少貿(mào)易摩擦，促進(jìn)中外企業(yè)間的正常交流具有重要意義。

三、增值稅轉(zhuǎn)型存在的問題

（一）面臨巨大財(cái)政壓力

在維持現(xiàn)行17％增值稅率不變的情況下，用消費(fèi)型增值稅替代生產(chǎn)型增值稅，改革的財(cái)政成本太大。按2000年的數(shù)據(jù)測(cè)算，實(shí)行消費(fèi)型增值稅將減少增值稅收入560億元左右，甚至可能達(dá)到1000億元，直接影響著我國的財(cái)政收入水平。

（二）固定資產(chǎn)存量問題難以解決

《中國統(tǒng)計(jì)年鑒》資料顯示，2001年我國工業(yè)固定資產(chǎn)凈值為52027億元，按增值稅基本稅率推算所含稅額為7559億元，加上1996年至2000年期間固定資產(chǎn)凈增加值，所含稅額更大。如此巨大的存量固定資產(chǎn)所含稅額，如果不予抵扣，將會(huì)出現(xiàn)存量固定資產(chǎn)與新購進(jìn)固定資產(chǎn)在抵扣上的銜接問題，以及新辦企業(yè)與老企業(yè)之間存在著不公平競(jìng)爭(zhēng)的問題，不利于企業(yè)兼并等資產(chǎn)重組的進(jìn)行，因?yàn)楸患娌⑵髽I(yè)原有的固定資產(chǎn)不能抵扣，經(jīng)營好的企業(yè)在同等條件下寧愿購買新的固定資產(chǎn)，而不愿實(shí)施兼并。否則，企業(yè)可把原有的固定資產(chǎn)賣給關(guān)聯(lián)企業(yè)，使原有固定資產(chǎn)不能抵扣的稅款得以抵扣，使存量固定資產(chǎn)所對(duì)應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣的政策名存實(shí)亡。

（三）專用發(fā)票管理壓力較大

實(shí)施增值稅以來，專用發(fā)票管理力度不斷加強(qiáng)，但憑現(xiàn)有的管理手段還不能杜絕利用增值稅專用發(fā)票偷稅行為的發(fā)生。實(shí)行消費(fèi)型增值稅后，固定資產(chǎn)可以抵扣，專用發(fā)票管理壓力將進(jìn)一步加大。

（四）不利于對(duì)外延型擴(kuò)大再生產(chǎn)的抑制

長期以來，我國實(shí)現(xiàn)擴(kuò)大再生產(chǎn)的方式主要是外延型擴(kuò)大再生產(chǎn)。當(dāng)前，經(jīng)濟(jì)增長方式的轉(zhuǎn)變正在艱難地啟動(dòng)。而消費(fèi)型增值稅不僅不利于內(nèi)涵擴(kuò)大再生產(chǎn)，而且對(duì)外延擴(kuò)大再生產(chǎn)有著較強(qiáng)的刺激作用，會(huì)加大未來通貨膨脹的風(fēng)險(xiǎn)。

四、增值稅轉(zhuǎn)型的戰(zhàn)略對(duì)策

（一）漸進(jìn)式實(shí)施增值稅的轉(zhuǎn)型

實(shí)行消費(fèi)型增值稅的路子無非有兩條：一是一步到位，即在全國全面鋪開，這種方式如前所述壓力太大，無法實(shí)施；二是分區(qū)域、分行業(yè)穩(wěn)步漸進(jìn)的方式展開，筆者認(rèn)為這種方式較為可行，具體有兩種操作方式。一是分行業(yè)推行。即按照行業(yè)的技術(shù)等級(jí)將企業(yè)劃分為上、中、下游產(chǎn)業(yè)，分步實(shí)施轉(zhuǎn)型。首先讓科技含量高的企業(yè)率先轉(zhuǎn)型，中下游產(chǎn)業(yè)依次逐步跟進(jìn)。這種做法的好處是：第一，用空間換取了時(shí)間，緩解了財(cái)政減收的壓力；第二，避免了一哄而起的無序局面，有利于提高我國要素商品的整體科技水平。二是逐步轉(zhuǎn)型。即允許企業(yè)抵扣當(dāng)年新增固定資產(chǎn)中機(jī)器設(shè)備部分所含的進(jìn)項(xiàng)稅金，但新增房屋、建筑物所含的進(jìn)項(xiàng)稅金暫時(shí)不得抵扣。據(jù)2001年數(shù)據(jù)測(cè)算，這樣做將減少增值稅收入290億元，對(duì)我國財(cái)政收入影響較小。

（二）擴(kuò)大稅基

擴(kuò)大稅基是指擴(kuò)大增值稅的納稅范圍，即將電信業(yè)、交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)及其他服務(wù)行業(yè)等現(xiàn)在征收營業(yè)稅的行業(yè)納入增值稅征收范圍，統(tǒng)一征收增值稅。自20世紀(jì)90年代以來，許多國家增值稅的征收范圍都在不斷擴(kuò)大，如法國、荷蘭、丹麥、西班牙、秘魯和阿根廷等，有些甚至將房屋與建筑物等不動(dòng)產(chǎn)納入征收范圍。

（三）新增固定資產(chǎn)新辦法，存量固定資產(chǎn)老辦法

即對(duì)存量固定資產(chǎn)采用生產(chǎn)增值稅，對(duì)新增固定資產(chǎn)采用消費(fèi)型增值稅，時(shí)機(jī)成熟，再全面推行消費(fèi)型增值稅。這樣既可減輕財(cái)政收入的壓力，又可在一定程度上消除不予抵扣的弊端，是增值稅軟轉(zhuǎn)型的一種權(quán)宜之計(jì)。

（四）重新認(rèn)定納稅人標(biāo)準(zhǔn)，統(tǒng)一發(fā)票管理

增值稅成功的國家都將納稅人制度設(shè)計(jì)為“一般”與“特殊”兩種類型，“一般”是指絕大部分，“特殊”是指極少部分。我國應(yīng)吸收相關(guān)國家經(jīng)驗(yàn)，重新調(diào)整納稅人劃分標(biāo)準(zhǔn)，擴(kuò)大一般納稅人范圍，提高一般納稅人占全部納稅人的比重，使納稅人結(jié)構(gòu)呈正常分布狀態(tài)，以保證增值稅擁有必要規(guī)模的一般納稅主體，確保增值稅的抵扣鏈條廣泛延伸、內(nèi)在機(jī)制有效運(yùn)行，以利于增值稅專用發(fā)票的統(tǒng)一使用、管理，凸現(xiàn)增值稅固有的功能。

1改變以經(jīng)營規(guī)模為單一標(biāo)準(zhǔn)的做法。企業(yè)經(jīng)營規(guī)模往往處于經(jīng)常變化之中，經(jīng)營規(guī)模的大小也不能說明企業(yè)會(huì)計(jì)制度健全情況以及使用專用發(fā)票的安全性。因此以經(jīng)營規(guī)模為單一標(biāo)準(zhǔn)有失科學(xué)?？梢越Y(jié)合企業(yè)的注冊(cè)資金和不動(dòng)產(chǎn)為標(biāo)準(zhǔn)來劃分不同的納稅人。

2嚴(yán)格納稅人類型的劃分依據(jù)。納稅人類型的劃分，應(yīng)根據(jù)行業(yè)性質(zhì)分別對(duì)待，對(duì)從事工業(yè)生產(chǎn)、商業(yè)批發(fā)以及為生產(chǎn)服務(wù)的企業(yè)應(yīng)盡可能劃為一般納稅人；對(duì)規(guī)模極小的零售店和生活服務(wù)點(diǎn)，可靈活掌握。也就是說，小工廠和批發(fā)企業(yè)則應(yīng)該盡量并入一般納稅人范圍，使其正規(guī)化，小規(guī)模納稅人僅應(yīng)局限在商品零售領(lǐng)域。

3降低銷售額標(biāo)準(zhǔn)。即將更多的企業(yè)列入一般納稅人范圍，擴(kuò)充增值稅內(nèi)在機(jī)制賴以運(yùn)行的傳導(dǎo)主體。

4改變以取消一般納稅人資格來處罰違規(guī)企業(yè)的做法。一般納稅人資格不是一種經(jīng)濟(jì)資源，不能用于經(jīng)濟(jì)處罰。對(duì)那些有違規(guī)行為的一般納稅人應(yīng)當(dāng)通過其他正常途徑（如法律）嚴(yán)懲重罰，增大其違規(guī)成本，使其不敢輕易違規(guī)。