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一、國(guó)際反傾銷法與我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)性根據(jù)世貿(mào)組織《關(guān)于實(shí)施1994年關(guān)稅與貿(mào)易總協(xié)定第6條的協(xié)定》和歐盟反傾銷基本法，傾銷的認(rèn)定有兩種標(biāo)準(zhǔn)，即價(jià)格傾銷和成本傾銷。根據(jù)價(jià)格傾銷標(biāo)準(zhǔn)，假如一個(gè)產(chǎn)品的出口價(jià)格低于在正常貿(mào)易過(guò)程中為該出口國(guó)確定的相似產(chǎn)品的可比價(jià)格，該產(chǎn)品將被認(rèn)為是傾銷產(chǎn)品。而根據(jù)成本傾銷標(biāo)準(zhǔn)，假如相似產(chǎn)品在出口國(guó)國(guó)內(nèi)市場(chǎng)的銷售價(jià)格或者向第三國(guó)的出口價(jià)格低于單位生產(chǎn)成本加上銷售、治理和一般費(fèi)用，并且這種銷售在一個(gè)持續(xù)時(shí)期內(nèi)數(shù)量巨大，其價(jià)格不能在合理的期限內(nèi)補(bǔ)償其所有的費(fèi)用時(shí)，則這些銷售因?yàn)閮r(jià)格的原因可在確定正常價(jià)值時(shí)不予考慮。這兩種標(biāo)準(zhǔn)都在歐盟“384／96號(hào)規(guī)則”第1、2條和“世貿(mào)組織反傾銷協(xié)定”第2條中有明確規(guī)定。實(shí)踐中，進(jìn)口國(guó)反傾銷機(jī)構(gòu)都是以價(jià)格傾銷標(biāo)準(zhǔn)為基礎(chǔ)，只有當(dāng)出口國(guó)國(guó)內(nèi)市場(chǎng)的正常貿(mào)易過(guò)程中不存在該同類產(chǎn)品的銷售，或由于出口國(guó)國(guó)內(nèi)的非凡市場(chǎng)情況或銷售量較低，不答應(yīng)對(duì)此類銷售進(jìn)行適當(dāng)比較時(shí)，才考慮適用成本傾銷標(biāo)準(zhǔn)。不論是價(jià)格傾銷還是成本傾銷，由于成本是價(jià)格的一個(gè)重要組成部分，產(chǎn)品的成本計(jì)算都將直接影響到被調(diào)查產(chǎn)品的正常價(jià)值乃至于最終確定傾銷是否存在，而成本計(jì)算又直接受會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響，適用不同的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來(lái)計(jì)算同一產(chǎn)品的成本也可能會(huì)得出不同的結(jié)果，所以企業(yè)所采用的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)產(chǎn)品正常價(jià)值的確定有重要影響。“世貿(mào)組織反傾銷協(xié)定”和歐盟“384／96號(hào)規(guī)則”也都對(duì)此作了進(jìn)一步規(guī)定，盡管兩者在對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的具體要求上存在差別，但顯然都將企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為反傾銷中的一個(gè)重要考慮因素。1998年后，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)我國(guó)企業(yè)在歐盟的反傾銷應(yīng)訴中又有了新的意義。于1998年7月1日生效的“384／96號(hào)規(guī)則”修正案確立了對(duì)我國(guó)和俄羅斯的部分企業(yè)有條件承認(rèn)“市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)地位”，但必須符合五個(gè)條件，其中重要的一條便是要求“企業(yè)有一套明晰的基礎(chǔ)會(huì)計(jì)賬簿，該賬簿須按國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行獨(dú)立審計(jì)并具有通用性”。由此可以看出，建立一套符合國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則已不僅僅是我國(guó)會(huì)計(jì)制度本身的改革目標(biāo)，也是應(yīng)對(duì)國(guó)際反傾銷的迫切需要。二、產(chǎn)品成本的要素會(huì)計(jì)制度是關(guān)于會(huì)計(jì)核算、會(huì)計(jì)監(jiān)督等制度的統(tǒng)稱，與反傾銷直接相關(guān)的會(huì)計(jì)制度主要是成本核算制度。雖然根據(jù)相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則計(jì)算得出的產(chǎn)品成本是反傾銷案件中產(chǎn)品成本確定的基礎(chǔ)，但與純粹會(huì)計(jì)學(xué)上的成本核算相比，反傾銷中的成本確定具有不同的特征。1．會(huì)計(jì)上的生產(chǎn)成本根據(jù)“世貿(mào)組織反傾銷協(xié)定”第2條第2款第1項(xiàng)和歐盟“384／96號(hào)規(guī)則”第2條第4款，生產(chǎn)成本包括固定成本與可變成本，這實(shí)際上是根據(jù)成本性態(tài)的不同而對(duì)成本要素所做的分類。固定成本是指在一定范圍內(nèi)不受業(yè)務(wù)量影響的成本，如廠房租金等。這里的“固定”只是一定范圍內(nèi)的固定，任何成本超過(guò)一定范圍后就不再固定。而變動(dòng)成本是隨業(yè)務(wù)量的增長(zhǎng)而成正比例增長(zhǎng)的成本，如原材料在通常情況下與產(chǎn)品的產(chǎn)出數(shù)量成正比，因而屬于變動(dòng)成本。在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，并非所有成本都符合固定成本和變動(dòng)成本的定義，如混合成本，它雖然隨業(yè)務(wù)量的增長(zhǎng)而增長(zhǎng)，但卻與業(yè)務(wù)量的增長(zhǎng)不成正比，如辦公費(fèi)用，顯然就不能簡(jiǎn)單地說(shuō)它是固定成本或變動(dòng)成本。在這種情況下，會(huì)計(jì)處理上往往借助統(tǒng)計(jì)方法將其分解為固定成本和變動(dòng)成本。成本還可以按其計(jì)入成本對(duì)象的方式分為直接成本和間接成本。直接成本是指與成本對(duì)象直接相關(guān)的成本中可以用經(jīng)濟(jì)合理的方式追溯到成本對(duì)象的那一部分成本，如生產(chǎn)工人工資，因?yàn)樗苤苯託w結(jié)到每一個(gè)成本對(duì)象。間接成本是指與成本對(duì)象相關(guān)聯(lián)的成本中不能用一種經(jīng)濟(jì)合理的方式追溯到成本對(duì)象的那一部分成本，如水電費(fèi)就不能直接歸結(jié)到每一個(gè)成本對(duì)象，必須用某種方式來(lái)將其在不同的成本對(duì)象中進(jìn)行分?jǐn)偂Ｔ趯?duì)成本進(jìn)行分類的基礎(chǔ)上，還須對(duì)所有成本要素進(jìn)行歸集才能計(jì)算出產(chǎn)品生產(chǎn)成本。會(huì)計(jì)上常用的成本歸集方法有兩種，即制造成本法和完全成本法。根據(jù)制造成本法，生產(chǎn)成本包括原材料、直接人工和直接制造費(fèi)用。而根據(jù)完全成本法，生產(chǎn)成本還包括銷售、治理和財(cái)務(wù)費(fèi)用。我國(guó)目前與世界上其他大多數(shù)國(guó)家一樣，采用制造成本法，而將完全成本法里的后三項(xiàng)費(fèi)用作為期間費(fèi)用于發(fā)生當(dāng)期進(jìn)行攤銷。2．反傾銷法中的產(chǎn)品成本雖然“世貿(mào)組織反傾銷協(xié)定”和歐盟“384／96號(hào)規(guī)則”都規(guī)定了在確定成本時(shí)可以有條件地接受企業(yè)的會(huì)計(jì)記載，但企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中的成本與成本傾銷中的成本卻不盡相同，二者之間的差別需在了解會(huì)計(jì)生產(chǎn)成本構(gòu)成的基礎(chǔ)上，結(jié)合反傾銷法的相關(guān)具體條文來(lái)把握。根據(jù)“世貿(mào)組織反傾銷協(xié)定”和歐盟“384／96號(hào)規(guī)則”的規(guī)定，反傾銷中所認(rèn)可的產(chǎn)品成本除包括生產(chǎn)成本外，還包括SGA，由于生產(chǎn)成本受到企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)范，假如會(huì)計(jì)準(zhǔn)則被認(rèn)可，那么生產(chǎn)成本也就沒(méi)有不被接受的理由，但SGA的界定卻時(shí)常引起爭(zhēng)議。在界定SGA的范圍上，“世貿(mào)組織反傾銷協(xié)定”和歐盟“384／96號(hào)規(guī)則”的規(guī)定較為一致，都規(guī)定了4種確定方法：依照被調(diào)查的出口商或生產(chǎn)商的相似產(chǎn)品在正常貿(mào)易過(guò)程中的生產(chǎn)和銷售的實(shí)際數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)。接受調(diào)查的有關(guān)原產(chǎn)地國(guó)國(guó)內(nèi)市場(chǎng)上的相似產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售的其他出口商或生產(chǎn)商確定的實(shí)際數(shù)額的加權(quán)平均。原產(chǎn)地國(guó)國(guó)內(nèi)市場(chǎng)上的有關(guān)出口商或生產(chǎn)商在正常貿(mào)易過(guò)程中的相同種類產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售的實(shí)際數(shù)額。任何其他合理的方法，假如據(jù)此所確定的利潤(rùn)數(shù)額不超過(guò)在原產(chǎn)地國(guó)國(guó)內(nèi)市場(chǎng)上銷售一般相同種類的產(chǎn)品的其他出口商或生產(chǎn)商通常實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)。3．我國(guó)的相關(guān)立法與實(shí)踐及其與國(guó)際反傾銷法要求的差距如前所述，“世貿(mào)組織反傾銷協(xié)定”和歐盟“384／96號(hào)規(guī)則”對(duì)出口企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都有要求。根據(jù)“世貿(mào)組織反傾銷協(xié)定”第2條，反傾銷中確定成本時(shí)的會(huì)計(jì)要求是“符合出口國(guó)的公認(rèn)會(huì)計(jì)原則并合理反映與被調(diào)查產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售成本”。而根據(jù)歐盟“384／96號(hào)規(guī)則”第2條第5款，被調(diào)查的企業(yè)所保留的記載須符合有關(guān)國(guó)家普遍接受的會(huì)計(jì)學(xué)原則，而且表明這些記載合理地反映了與被審議產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷售有關(guān)的成本時(shí)，才能根據(jù)這些記載來(lái)計(jì)算成本。假如說(shuō)這里的“有關(guān)國(guó)家普遍接受”尚待明確的話，1998年的歐盟“384／96號(hào)規(guī)則”修正案更是明確提出了“符合國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”的要求。歐盟與世貿(mào)組織在這一要求上的差異主要是因?yàn)闅W盟將出口國(guó)區(qū)分為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家和非市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家，對(duì)非市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)國(guó)家作了一些歧視性的規(guī)定?？梢?，對(duì)我國(guó)企業(yè)來(lái)講，采用符合國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是在反傾銷應(yīng)訴中爭(zhēng)取市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)低溫的重要一環(huán)。盡管我國(guó)境內(nèi)有些企業(yè)已開始采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但更多的企業(yè)仍然是在按照我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)表，而我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則尚存在不小的差距。在筆者所論及的產(chǎn)品成本框架內(nèi)容中，我國(guó)會(huì)計(jì)制度與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則沒(méi)有采用SGA這一國(guó)際上廣泛采用的術(shù)語(yǔ)，通常所說(shuō)的三項(xiàng)費(fèi)用指銷售、治理和財(cái)務(wù)費(fèi)用，“財(cái)務(wù)費(fèi)用顯然不同于”一般費(fèi)用“，即使同為”銷售費(fèi)用“或”治理費(fèi)用“，我國(guó)規(guī)定的具體范圍也可能不同于其它國(guó)家，而且隨著我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)和舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修改，三項(xiàng)費(fèi)用的具體范圍也時(shí)常有所增改?，F(xiàn)存的這些會(huì)計(jì)制度差異經(jīng)常在反傾銷調(diào)查中被用來(lái)作為剝奪我國(guó)企業(yè)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)地位的依據(jù)之一。在這種情況下，目前我國(guó)有些外資企業(yè)在按照我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)表的同時(shí)，通常還會(huì)按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求對(duì)表進(jìn)行調(diào)整。我國(guó)的反傾銷立法沒(méi)有像歐盟和世貿(mào)組織那樣對(duì)反傾銷中的會(huì)計(jì)審查作具體規(guī)定，于2001年10月通過(guò)的《反傾銷條例》僅僅是籠統(tǒng)地規(guī)定用“生產(chǎn)成本加合理費(fèi)用和利潤(rùn)”來(lái)確定正常價(jià)值。實(shí)踐中我國(guó)又是根據(jù)什么標(biāo)準(zhǔn)來(lái)確定的呢？從我國(guó)至今為止的幾宗反傾銷案件來(lái)看，我國(guó)在這一點(diǎn)上還沒(méi)有一致的標(biāo)準(zhǔn)。以1999年我國(guó)對(duì)來(lái)自日本和韓國(guó)的不銹鋼冷軋薄板反傾銷調(diào)查為例，外經(jīng)貿(mào)部要求被調(diào)查企業(yè)提供單位產(chǎn)品生產(chǎn)和銷售成本的表格中所要求的單位產(chǎn)品生產(chǎn)和銷售的成本包括生產(chǎn)成本、銷售成本、治理成本、融資成本、交貨費(fèi)用、其他成本。顯然，我國(guó)沒(méi)有直接采用“一般費(fèi)用”和SGA提法。而外經(jīng)貿(mào)部1998年新聞紙案初裁附件中指出，在確定正常價(jià)值時(shí)是根據(jù)“生產(chǎn)成本加銷售、治理和一般費(fèi)用及財(cái)務(wù)費(fèi)用和利潤(rùn)的方法”來(lái)計(jì)算的。這里采用了“一般費(fèi)用”的提法，但由于它指的是除了銷售、治理和財(cái)務(wù)費(fèi)用以外的費(fèi)用，因此仍有別于前述“世貿(mào)組織反傾銷協(xié)定”和歐盟“384／96號(hào)規(guī)則”所規(guī)定的SGA中的“一般費(fèi)用”。由此可見，我國(guó)在反傾銷立法與實(shí)踐中對(duì)確定產(chǎn)品成本的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)是模糊不清的。立法上“合理費(fèi)用”這一籠統(tǒng)的提法興許是在我國(guó)會(huì)計(jì)制度變更之前的一種權(quán)宜之計(jì)，但不管怎樣，它都反映了我國(guó)《反傾銷條例》與“世貿(mào)組織反傾銷協(xié)定”和歐盟反傾銷法在這一問(wèn)題上的差距。